从营业税政策的变化看融资租赁公司的营业税的适用

国税发（1993）149号文《营业税税目注释》中规定：
    “融资租赁，是指具有融资性质和所有权转移特点的设备租赁业务。即：出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入设备租赁给承租人，合同期内设备所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按残值购入设备，以拥有设备的所有权。凡融资租赁，无论出租人是否将设备残值销售给承租人，均按本税目征税。”
    “租赁业，是指在约定的时间内将场地、房屋、物品、设备或设施等转让他人使用的业务。融资租赁，不按本税目征税。”
    显然，我国税务部门上述规定与后来的合同法对融资租赁合同和租赁合同的界定十分接近，注重的是交易形式。把融资租赁视为金融保险业中的融资服务，把租赁视为服务业中的租赁服务。税目中并无经营租赁的税目。
    1995税务总局颁布656号文明确外资融资租赁公司视同金融服务业适用营业税。
    为了减轻外商投资的融资租赁业务的营业税的负担，1999年财政部、税务总局颁布财税字183号文明确外商融资租赁公司营业税纳税基数为租金收入减实际成本（含外汇利息支出）的差额。
    2000年7月7日《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》国税函（2000）514号中又对融资租赁业流转税的适用做出与税目中不完全相同的规定：
    “据了解，目前一些地区在对融资租赁业务征收流转税时，政策执行不一，有的征收增值税，有的征收营业税，为统一增值税政策，严肃执法，现就有关问题明确如下：
    对经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，均按《中华人民共和国营业税暂行条例》的有关规定征收营业税，不征收增值税。其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方，征收增值税，不征收营业税；租赁的货物的所有权未转让给承租方，征收营业税，不征收增值税。
    融资租赁是指具有融资性质和所有权转移特点的设备租赁业务。即：出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入设备租赁给承租人，合同期内设备所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按残值购入设备，以拥有设备的所有权。
    本通知自公布之日起执行，此前规定与本通知相抵触的，一律以本通知为准。”
    通知明确指出“融资租赁是指具有融资性质和所有权转移特点的设备租赁业务。” 征管方式也改为按机构性质和业务的经济实质并存的征管方式。即：对经批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，“无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，均按《中华人民共和国营业税暂行条例》的有关规定征收营业税，不征收增值税。其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方，征收增值税，不征收营业税；租赁的货物的所有权未转让给承租方，征收营业税，不征收增值税。”
    这一征管政策的规定，实际上已经解决了有融资租赁资质的公司开展不同租赁业务的营业税的适用问题。
    为了解决金融租赁公司在营业税税基中不得扣除借款利息，税负比外商投资的融资租赁公司重的不合理现象，2003年1月15日《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》(财税[2003]16号)明确规定“经中国人民银行、外经贸部和国家经贸委批准经营融资租赁业务的单位从事融资租赁业务的，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。”
    “以上所称出租货物的实际成本，包括由出租方承担的货物的购入价、关税、增值税、消费税、运杂费、安装费、保险费和贷款的利息（包括外汇借款和人民币借款利息）。”
    这一规定使融资租赁公司在现行税制下，名为交纳营业税，但实际上已经仅对租赁服务的增值部分缴纳营业税，减少了重复纳税，公平了金融租赁公司和外商投资融资租赁公司的税负，有利于促进融资租赁业务健康发展。
    为了更好地发挥租赁业在扩大内需、促进经济发展中的作用，支持租赁业快速健康发展，二○○四年十月二十二日商务部、国家税务总局《关于从事融资租赁业务有关问题的通知》又进一步明确指出：
    “一、根据国务院办公厅下发的商务部“三定”规定，原国家经贸委、外经贸部有关租赁行业的管理职能和外商投资租赁公司管理职能划归商务部，今后凡《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）中涉及原国家经贸委和外经贸部管理职能均改由商务部承担。
    二、外商投资租赁公司的市场准入及行业监管工作继续按照商务部出台的有关规定执行。
    三、商务部将对内资租赁企业开展从事融资租赁业务的试点工作。各省、自治区、直辖市、计划单列市商务主管部门可以根据本地区租赁行业发展的实际情况，推荐1—2家从事各种先进或适用的生产、通信、医疗、环保、科研等设备，工程机械及交通运输工具（包括飞机、轮船、汽车等）租赁业务的企业参与试点工作。被推荐的企业经商务部、国家税务总局联合确认后，纳入融资租赁试点范围。
    六、本通知第二、三条所列的融资租赁公司（即内资融资租赁试点企业、外商投资融资租赁公司）可按照《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）的规定享受融资租赁业务的营业税政策。”
    这一规定的出台，进一步统一了金融租赁公司、外商投资的融资租赁公司和内资融资租赁试点企业的营业税水中的适用，公平了税负。
    在征税实践中，有些地方的税务部门严格按国税函［2000］514号的通知中的规定，对经批准的融资租赁公司开展的融资租赁业务，“无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，均按《中华人民共和国营业税暂行条例》的有关规定征收营业税，不征收增值税”。按“其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额”。这一做法受到融资租赁公司的欢迎，促进了经营租赁业务的开展。
    但令人遗憾的是，也有些地方的税务局对经批准的融资租赁公司开展的租赁期满不转移所有权的融资租赁业务（即：交易形式符合合同法对融资租赁的界定，交易条件符合会计上称为经营租赁的业务），以通知中按经济实质对融资租赁的区分为依据，按营业税税目中租赁业的税目征收租金全额的5%的营业税。完全不顾此类交易与租赁业税目规定的交易特点的根本不同。这种征管方法，严重限制和阻碍了最受客户欢迎、市场最需要的如飞机、轮船、电讯、医疗、工程机械等大型设备的此类经营租赁业务的规范开展。
    从税务部门的政策的变化，可以看出税务总局想以减少重复纳税为目标，规范和促进融资租赁业发展。但在税务实践中，有的税务部门对这一合理的税收政策的适用范围作出了错误的解读，对融资租赁业务中，租赁期满出现的不同的处置情况，税务政策又不明晰，造成在税务实践中有融资租赁资质企业之间、有融资租赁资质和没有融资租赁资质的企业之间会出现同样的融资租赁业务，税种适用不一、税基适用不一、税负不公的混乱局面。