2009年上半年企业所得税政策盘点（一）

　　2008年是新企业所得税法实施后的第一个年度，2009年1月1日至5月31日是新企业所得税法实施后的第一个汇算清缴期。为完善企业所得税涉及的相关政策，解决企业所得税日常征管和汇算清缴中遇到的许多问题，今年上半年，财政部和国家税务总局密集出台若干企业所得税方面的文件，现就相关政策规定做一个盘点，具体如下：

　　一、收入方面

　　涉及收入方面的文件主要有政策性搬迁或处置收入、有专项用途财政性资金等等。

　　（一）政策性搬迁或处置收入

　　《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号），该文件是对《财政部、国家税务总局关于企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2007]61号）的完善和延续，比如，将“搬迁收入”改为“搬迁或处置收入”，文件的实质内容未发生变化，仍然执行搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按有关规定处理。企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

　　（二）有专项用途财政性资金

　　企业所得税法实施条例及《财政部、国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）先后规定，企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。那么这种财政性资金的具体要求是什么？《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号）对此回答得很明确，在执行该文件时要注意其执行期限仅是2008年1月1日至2010年12月31日，且财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额。

　　二、扣除方面的政策在计算应纳税所得额时，扣除的政策变化是非常值得关注的，今年上半年发布的文件中，涉及扣除的政策相当多，主要有工资薪金及职工福利费、手续费及佣金支出、补充养老保险费 补充医疗保险费、投资者投资未到位而发生的利息支出、有关扣除项目的新旧政策衔接及有关项目的执行口径等等。

　　（一）工资薪金及职工福利费

　　《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）对企业所得税法实施条例相关规定中“合理工资薪金”、“工资薪金总额”、“职工福利费”的范围分别进行明确，为基层税务机关和纳税人在征纳中如何掌握相关口径提供了依据，执行该文件时需要注意税法规定的“合理工资薪金”、“工资薪金总额”、“职工福利费”范围与会计核算内容的区别、企业所得税法中“工资薪金支出”与个人所得税法中“工资薪金所得”以及新旧企业所得税政策的不同，如职工防暑降温费原来税法规定属于劳保费的列支范围，而现在规定计入职工福利费等等，该文件还对职工福利费　的核算提出了要求，即企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。

　　（二）手续费及佣金支出

　　《财政部 国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）关于企业手续费及佣金支出的规定与原对佣金的规定有很大的区别，就一般企业而言，主要有：一是扣除内容不同，《国家税务总局关于印发〈企业所得税税前扣除办法〉的通知》（国税发[2000]84号）仅对佣金作了规定，而财税[2009]29号还对手续费作了规定；二是对支付对象的规定不同，原要求是独立的有权从事中介服务的纳税人或个人，而新要求是具有合法经营资格中介服务机构或个人；三是对支付对象为个人时规定的条件也不同，原个人仅不含本企业雇员，新规定个人不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等；四是扣除标准不同，原规定仅对付给个人的佣金，不得超过服务金额的5%（除另有规定者外），新规定则对机构或个人均规定了5%扣除限额。此外，新文件对保险企业的手续费及佣金支出作了专门的规定。

　　（三）补充养老保险费、补充医疗保险费

　　《财政部、国家税务总局关于补充养老保险费、补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2009]27号）规定，在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。原《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45）规定，企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳的补充养老保险、补充医疗保险，可以在税前扣除。由此可见，将原来可以由各地省级人民政府规定扣除比例和标准的权限改成由财政部、国家税务总局作统一的规定，为在全国范围内执行政策的统一，减少了各地区的税负差别，保持了税法执行标准的统一性。不过，该文件仅对雇员的补充养老保险、补充医疗保险扣除标准进行了规定，并未对新税法中规定的投资者允许扣除的补充养老保险、补充医疗保险标准作规定，有待财政部和总局进一步明确。

　　（四）投资者投资未到位而发生的利息支出

　　《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》（国税函[2009]312号）虽然是以批复的形式下发的，但其同时要求向各地抄送，因此，各地均应执行。以前老税法从来没有过相关规定，该文件的规定使得企业利息费用的扣除更加严谨，更加体现了新税法要求在税前扣除时要掌握“合理支出”这一原则，凡企业由于投资者投资未到位而发生的利息支出，均应按该文件规定的公式进行计算，从而确定不得扣除的借款利息支出。

　　（五）企业所得税新旧政策衔接及执行口径问题

　　《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）对已购置固定资产的折旧、递延所得、利息收入、租金收入和特许权使用费收入、以前年度职工福利费余额、以前年度职工教育经费余额、以前年度未扣除的广告费、技术开发费的加计扣除形成的亏损、开（筹）办费等项目的处理进行了规定，为新旧税法衔接明确了处理方法。有关项目的衔接，总的要求凡与新法有冲突的，按新法规定调整，没有冲突的，可以选择是否调整；对有关项目的余额，总的要求凡有余额的，优先使用余额；对税法没有规定的处理方法，企业可自行选择处理方法，但一经确定，不得改变。

　　《国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》（国税函[2009]202号）规定了计算业务招待费、广告费和业务宣传费等费用扣除限额时的销售（营业）收入基数、以前计提的各类准备金余额、特定事项捐赠的税前扣除、软件生产企业职工教育经费的税前扣除等内容。该文件明确了对企业常见的以前坏账准备金余额的处理方法，遵循先冲减余额的原则。此外，还严格地区分了软件生产企业的职工教育经费和职工培训费用，对于不能准确划分的，以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过工资、薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。