承债式股权转让应区分两种情形计税

承债式股权转让，即对某一时间之前的债权、债务由原股东承担，该时间之后的债权、债务由新股东承担。国家税务总局《关于股权转让收入征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2007〕244号）明确规定，承债式股权转让应区分两种情形计税。

【案例】A公司共有甲、乙两股东，出资比例为7∶3，实收资本400万元。2009年6月30日，原股东甲、乙以15100万元转让全部股权给新股东丙、丁。为便于管理，甲、乙、丙、丁同意该公司2009年6月30日前流动资产中的应收账款300万元由原股东甲、乙追收处理；2009年6月30日前流动负债12000万元由原股东甲、乙负责清还。2009年6月30日后A公司发生的债权、债务与原股东甲、乙无关。原股东甲、乙该如何计算缴纳承债式股权转让所得个人所得税（与股权转让过程中的有关税忽略不计，假设原股东甲、乙已收回所有债权并清偿所有债务）？

情形一：原股东甲、乙取得转让收入后，根据持股比例先清收债权、归还债务后，再对原股东甲、乙进行分配。则甲应纳税额＝（原股东甲、乙股权转让总收入－原股东甲、乙承担的债务总额＋原股东甲、乙所收回的债权总额－注册资本额－股权转让过程中的有关税费）×原股东甲持股比例×20%＝（15100－12000＋300－400）×70%×20%＝2100×20%=420（万元）；同理，乙应纳税额＝（15100－12000＋300－400）×30%×20%＝900×20%＝180（万元）。

情形二：原股东甲、乙取得转让收入后，根据持股比例对股权转让收入、债权债务进行分配。则甲应纳税额＝（原股东甲分配取得股权转让收入＋原股东甲清收公司债权收入－原股东甲承担公司债务支出－原股东甲向公司投资成本）×20%=（15100×70%＋300×70%－12000×70%－400×70%）×20%＝420（万元）；同理，乙应纳税额=（15100×30%＋300×30%－12000×30%－400×30%）×20%＝180（万元）。

从上述计算结果可以看出，虽然国税函〔2007〕244号文件对承债式股权转让所得个人所得税的计税规定了两种计算方法，但最终计算出的应纳税额是相同的。