会计法修订：一次税会衔接的机会

日前，财政部公布了2021年立法工作安排，表示今年力争完成政府采购法（修订）、会计法（修订）、国有资产评估管理办法（修订）、国有金融资本管理条例的起草工作，及时上报国务院。其中，关于会计法（修订）的立法工作安排再次引起广泛关注。

近期，会计法修订工作引起广泛关注。会计法的修订，将切实影响每一位会计人员。早在2019年10月，财政部就已经形成《会计法修订草案（征求意见稿）》（以下简称“《草案》”）并向社会公开征求意见。相比以前，《草案》出现多处重大变化，将对企业的税务处理产生影响。其中，税会衔接问题一直广受关注。因此，会计法的修订，也是实现税会更好衔接的机会。

从实践看，《草案》在税会衔接问题上存在一些不足。例如，“设置会计账簿”的法律依据不太明确，应避免与核定征收规定产生分歧。

税收征收管理法第三十五条规定，纳税人依照法律、行政法规的规定不设置账簿的情形下，税务机关有权核定其应纳税额。然而，《草案》第三条、第三十条明确规定，单位应当依法设置会计账簿，财政部门对单位是否依法设置会计账簿实施监督。从文义上讲，《草案》对单位设置会计账簿的强制性要求与核定征收适用的情形产生了分歧。

笔者注意到，《草案》中所说的“依法”实际上概念比较模糊。笔者查阅所有现行有效的法律，提及“设置会计账簿”的法律有三部：一是税收征收管理法规定，纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿。二是民办教育促进法提出，民办学校应当按照国家有关规定设置会计账簿。三是企业国有资产法提出，国家出资企业应当依照法律、行政法规和国务院财政部门的规定，设置会计账簿。若扩大解释“依法”，将“行政法规”纳入，仅有5部行政法规出现“设置会计账簿”的规定。

不难发现，上述文件无一例外均使用了按照“法律”“行政法规”“国务院财政部门、税务主管部门规定”“国家有关规定”等表述，导致“设置会计账簿”的规定较为混乱。实践中，对于如何设置会计账簿的规定，多见于国家财税部门的规范性文件。基于此，笔者认为，为了明确“设置会计账簿”的法律依据，避免会计法与其他法律、法规、规章等之间产生冲突，建议将《草案》第三条修改为“单位应当依照本法及其他国家有关规定设置会计账簿，并保证其真实、完整”。将第三十条第一项修改为“（一）是否依照国家有关规定设置会计账簿”。

同时，后续会计准则的制定、修订过程中，也应尽量避免和减少税会差异，促使税会更加协调。例如，随着排污权交易、碳排放权交易、煤炭、钢铁产能指标交易等新兴经济活动愈发活跃，会计准则对于交易的会计处理以及税法对于交易的征税方法，有必要实现内部协调，明确“排污权”“碳排放权”“煤炭钢铁产能指标”的经济属性、法律性质及会计计量、核算的方法。

以碳排放权为例，《碳排放权交易有关会计处理暂行规定》（财会〔2019〕22号印发）明确，企业通过政府免费分配等方式无偿取得碳排放配额的，不作账务处理。不作账务处理即意味着企业没有产生所得，也即意味着免税，但这并不符合《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》（国家税务总局公告2014年第29号）等税收政策所规定的免税条件。类似的税会差异问题，有必要借助会计法修订的契机和预留的空间优化解决。

此外，相关税收政策规定、涉税问题及涉税案件处理上，也可以吸收会计法修订的有益成果，进一步促进会计法、税法协调统一。例如，为保障会计人员合法权益，鼓励会计人员自觉抵制财会违法行为，《草案》结合会计人员在单位所处的从属地位以及话语权有限的实际情况，新增了会计人员的免责条款，即在财会违法行为事前提出异议并有证据证明的，可以减轻或免除会计人员责任。

据笔者了解，司法实践中对于会计人员在涉税刑事案件中的角色、地位、作用的认定并不一致，有的认为会计人员不是主管人员、直接责任人，不应作为犯罪主体；有的则认为其同样构成犯罪。对于这两种情形的区分，目前并没有明确的界限和标准，需要司法机关根据事实与证据进行裁量。笔者认为，《草案》赋予会计人员的免责条款，可以为涉税刑事案件中会计人员所起作用的判断提供有益借鉴，即对单位违法行为，事前提出异议并有证据证明的，同样可以减轻或免除会计人员涉税刑事责任