选择特殊性税务处理时 无偿划转股权如何确认计税基础？

企业内部股权的转移或者转让，通常具有不改变资产使用方式、不改变资源的最终控制方的特点，可保持经营活动和权益的稳定性，实现资本结构优化，节约资源成本，日益受到企业的青睐。比如，2024年1月26日，菲达环保就发布公告称，公司控股股东杭州钢铁集团有限公司决定将持有的2.93亿股菲达环保股权，无偿划转至其全资子公司浙江省环保集团有限公司。从税务角度看，现行税收政策对股权无偿划转有较为明确的规定，如果处理不慎，可能会产生税务风险。尤其是部分企业无偿划转股权时选择特殊性税务处理的，一定要注意计税基础的确认方式。

典型案例

A公司是一家大型食品饮料包装材料生产企业，客户涵盖国内多个知名品牌，系B公司100%持股的子公司。2015年，B公司将其100%持股子公司C公司的股权全部划转给A公司，划转完成后A公司持有C公司100%股权。B公司对C公司长期股权投资的计税基础为5766.6万元。在2015年进行股权划转时，划转双方选择特殊性税务处理，划入方与划出方均未确认所得或损失。

划转完成后，A公司按照C公司在划转时点的所有者权益合计数，确认了长期股权投资的初始投资成本13137.04万元。2020年5月，C公司将盈余公积转增资本2285.85万元。2021年，C公司注销。C公司注销时，A公司共计收回投资7450万元，因此在2021年度企业所得税汇算清缴时，A公司确认了投资损失13137.04-7450=5687.04（万元）。

风险分析

根据《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）和《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号）规定，对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按划出方企业和划入方企业均不确认所得；划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定；划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除来进行特殊性税务处理。划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定，是指划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原计税基础确定。因此，特殊性税务处理必须满足特定的前置条件，否则一开始就会被认定为不能适用特殊性税务处理。在本案例中，A公司想选择特殊性税务处理方式，须同时满足特殊性税务处理的前置条件。在此基础上，A公司取得C公司长期股权投资的计税基础，应以原B公司对C公司长期股权投资的计税基础确定，即为5766.6万元。

实务中，留存收益（盈余公积、未分配利润）转增注册资本或股本，通常情况下会视同先利润分配后再增资，居民企业法人股东免缴企业所得税，同时增加长期股权投资的计税基础。基于此，笔者认为，最终A公司取得对C公司长期股权投资的计税基础，应为原B公司对C公司长期股权投资的计税基础5766.6万元加上盈余公积转增资本的2285.85万元，转增后投资成本为5766.6+2285.85=8052.45（万元）。因此，A公司在C公司2021年注销时，应确认投资损失8052.45-7450=602.45（万元）。

实操提醒

实务中，选择特殊性税务处理进行股权无偿划转的企业，应高度重视并审慎处理该类业务，特别是要加强对税收政策的学习和把握，结合业务发生的具体流程，依据税法的有关规定，准确进行税务处理。同时，应加强与税务机关之间的沟通，避免产生涉税风险。