“12万”申报：准确析分股权激励所得项目

　　每年的1月1日~3月31日，是年所得12万元以上纳税人个人所得税自行申报期。2009年，财政部和国家税务总局针对个人取得的各种形式的股权激励所得如何征收个人所得税下发了《关于股权激励有关个人所得税问题的通知》（国税函〔2009〕461号）等几个重要文件。因此，对于在2009年度取得各种形式股权激励所得的个人所得税纳税人，如果年所得超过12万元，在自行申报纳税时要正确处理相关事项。

　　准确把握股权激励所得的申报口径

　　目前，我国上市公司实施股权激励的方式主要有三种：股票期权、限制性股票和股票增值权。

　　根据财政部、国家税务总局《关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号）的规定，对于个人行权时取得的股票期权所得应按“工资、薪金所得”项目进行“12万”申报。而对于员工行权取得股票后再转让股票取得的所得，应按“财产转让所得”项目进行“12万”申报。对于员工行权取得股票后获得的上市公司股息分配，应按“利息、股息、红利所得”项目进行“12万”申报。

　　个人取得的限制性股票所得，根据国家税务总局《关于股权激励有关个人所得税问题的通知》（国税函〔2009〕461号）的规定，应按“工资、薪金所得”项目作为实际解禁年度的所得进行“12万”申报。对于个人因持有限制性股票在实际解禁前和解禁后取得的上市公司股息分配所得，应按 “利息、股息、红利所得”项目进行“12万”申报。同样，如果个人最终将解禁后的限制性股票转让的，应按“财产转让所得”进行“12万”申报。

　　个人取得的股票增值权所得，根据国家税务总局《关于股权激励有关个人所得税问题的通知》（国税函〔2009〕461号）的规定，应作为上市公司向授权人实际兑现年度的所得，按“工资、薪金所得”项目进行“12万”申报。

　　注意股权激励年所得的计算方法

　　根据《个人所得税自行纳税申报办法（试行）》（国税发〔2006〕162号）的规定，工资、薪金所得，按照未减除费用（每月2000元）及附加减除费用（每月2800元）的收入额计算。财产转让所得，按照应纳税所得额计算，即按照以转让财产的收入额减除财产原值和转让财产过程中缴纳的税金及有关合理费用后的余额计算。利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，按照收入额全额计算。

　　因此，对于个人取得的股票期权激励所得，如果该股票期权不可上市交易的，年所得应按公式（行权股票的每股市场价－员工取得该股票期权支付的每股施权价）×股票数量计算；对于个人取得的可上市交易股票期权，年所得应按公式（授权日股票期权市场价格－员工取得股票期权支付的金额）×股票期权数量计算。如果纳税人在一个纳税年度内多次行权的，在计算年所得时，应将每次行权的所得加总计算。

　　对于个人取得限制性股票所得，应按公式（股票登记日股票市价＋本批次解禁股票当日市价）÷2×本批次解禁股票份数－被激励对象实际支付的资金总额×（本批次解禁股票份数÷被激励对象获取的限制性股票总份数）确定年所得。如果该个人在一个纳税年度内限制性股票多次解禁的，在计算年所得时，应将每次解禁取得的所得加总计算。

　　对于个人取得股票增值权所得，应按公式（行权日股票价格－授权日股票价格）×行权股票份数确定年所得。同样，如果个人在一个纳税年度内多次取得股票增值权所得的，在计算年所得时，应汇总计算。

　　对于个人因股权激励方式取得境内上市公司股票，获得上市公司股息分配的，在计算年所得时应按收入额全额确定，而不是扣完税的金额确定。比如，某个人持有上市公司限制性股票10000股，该上市公司2009年度每股分配1元。由于上市公司在进行股利分配时代扣税款，该个人实际取得的股息所得为9000元。但是，该个人进行年所得“12万”申报时，“利息、股息、红利所得”申报的所得应为10000元，应纳税额为1000元，已扣缴税款1000元，最终应补税款为0，而不能直接按9000元作为所得进行申报。

　　个人转让因股权激励取得的上市公司股票取得的所得，应按转让财产的收入额减除财产原值和转让财产过程中缴纳的税金及有关合理费用后的余额计算。比如，某人取得上市公司股票期权，可以按每股5元的价格购买1000股上市公司股票。2009年3月1日，该个人行权购买了1000股股票，当日上市公司股票收盘价为15元。2009年6月30日，该个人将上述股票以25元的价格全部卖出。此时，该个人该笔股票转让所得，在进行年所得“12万”申报时，应以转让收入25000元减去财产原值15000元以及本次股票交易中缴纳的印花税、佣金和手续费后的余额确定年所得。

　　细查股权激励所得是否足额申报

　　一般而言，个人取得的单位支付的各项收入时，单位都已经按税法规定履行了个人所得税的扣缴义务。因此，对于年所得超过12万元的个人在进行自行申报时，一般情况下并不需要在申报时补缴税款。但是，股权激励所得个人所得税的计算比较特殊，个人在进行年所得“12万”申报时要注意是否已经足额申报纳税，是否需要进行补税。

　　由于个人所得税“工资、薪金所得”项目实行的是9级累进税率，因此对于个人在一个纳税年度内多次取得股票期权、限制性股票和股票增值权所得的，应纳税额应根据国家税务总局《关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》（国税函〔2006〕902号）规定的公式进行累加计算。公式为：应纳税款＝（本纳税年度内取得的股权激励形式工资薪金所得累计应纳税所得额÷规定月份数×适用税率－速算扣除数）×规定月份数－本纳税年度内股权激励形式的工资薪金所得累计已纳税款。如果个人在一个纳税年度内多次取得股权激励所得，单位在代扣代缴个人所得税时没有按这个公式进行累加计算的，个人在进行年所得“12万”申报时应按这个公式计算一个纳税年度内股权激励所得的应纳税款。如果计算出来的应纳税款小于单位代扣代缴税款的，应在“12万”申报时进行补税。

　　对于个人因股权激励取得的上市公司股票，获得的股息所得，由于上市公司在支付时已按规定扣缴了个人所得税，且“利息、股息、红利所得”项目实行的是比例税率，即使纳税人在一个纳税年度内多次取得上市公司分配股息，也不涉及补缴个人所得税的问题。

　　对于个人转让因股权激励形式取得的上市公司股票，取得的股票转让所得，如果该股票是在上海、深圳证券交易所公开上市的股票，暂不征收个人所得税。即个人在年所得“12万”申报时，只需要申报这部分收入，不需要缴纳个人所得税。但是，如果个人因股权激励取得的上市公司股票是在境外上市的，个人转让在境外上市公司股票取得的所得，应按“财产转让所得”项目，按20%的税率申报缴纳个人所得税。