刚刚结束的2008年度企业所得税汇算清缴，是按新《企业所得税法》及其实施条例进行的第一次汇算清缴，汇算清缴依据的制度和政策，以及企业填报的表格都发生了很大变化。加之《企业所得税法》的几十个配套办法陆陆续续滞后发布，更加大了企业进行所得税汇算清缴的难度。笔者整理了汇算清缴中企业常见的问题，加以分析，供纳税人自查或今后进行企业所得税汇算清缴时参考。
问题一：不征税收入界定不清
案例：某高新技术企业2008年度收到财政部门拨付的中小企业扶持基金20万元，收到科委拨付的研发项目专项基金50万元，企业将收到的上述款项计入资本公积科目，并且对收到的研发项目专项基金实行专户管理，对其使用情况进行单独核算。2008年度使用研发项目专项基金形成费用支出30万元。企业在2008年度企业所得税纳税申报时未对上述事项进行纳税调整。
分析：注册税务师在企业所得税汇算清缴鉴证中发现，财政部门对于拨付的中小企业扶持基金，并未指定用途和进行后续管理。《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）规定：企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。因此，我们判定企业收到的中小企业扶持基金属于应税收入，应就该事项调增企业2008年度应纳税所得额20万元。对于企业收到的研发项目专项基金，根据《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号）的规定，可以认定为不征税收入，不计入当年度应纳税所得额。但对于上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除。因此，应就该事项调增2008年度应纳税所得额30万元。
《企业所得税法》及其实施条例规定，财政拨款、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金等为不征税收入。实际操作中，对哪些财政拨款、基金可以认定为不征税收，企业往往把握不准，索性把所有的上述收入都列为不征税收入，给自己留下了很大隐患。
问题二：工资薪金税前扣除不规范
案例：飞扬公司2008年度计提工资185万元，实际发放工资薪金180万元。其中，发放2007年12月工资20万元，发放2008年1月～11月工资160万元，2008年12月工资25万元在2009年1月4日实际发放。该公司将计提的工资185万元全部在税前扣除。
分析：《企业所得税法实施条例》第34条明确规定：企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）进一步对“合理的工资薪金”作出解释，“合理的工资薪金”是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定，实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，按以下原则掌握：企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。
根据上述条款的规定，可以在企业所得税前扣除的工资薪金，必须是实际发放的，已经依法履行了代扣代缴个人所得税义务的工资薪金。那么，飞扬公司2008年度实际发放的180万元工资是不是都可以在税前扣除呢。经查，发现该公司2007年度进行汇算清缴的时候，由于当时没有对工资薪金支出进行明确规范，在2008年1月发放的2007年12月份工资20万元已经在2007年度扣除了。因此，公司2008年度实际允许在税前扣除的工资薪金总额应为160万元，应调增应纳税所得额25万元。
企业在工资薪金的处理上非常容易发生问题。比如有的企业将工资性支出计入劳动保护费、差旅费、办公费等费用科目，有的在管理费用中列支超标准给职工报销的电话费、交通补贴、差旅费等等，都是不符合规定的。
问题三：福利费、业务招待费违规税前列支
案例：某医药企业2008年度实现营业收入5亿元，实发工资总额为3000万元。2008年度企业所得税申报时，自行归集的职工福利费发生额为390万元，自行计算的职工福利费税前扣除限额为420万元，职工福利费实际发生额未超过扣除限额，职工福利费未作纳税调整；企业自行归集的业务招待费实际发生额为80万元，按照实际发生额的60%且不超过当年度营业收入的5‰计算的税前扣除限额为48万元，企业纳税调增业务招待费32万元。
分析：在所得税汇缴审核过程中，注册税务师注意到2008年度企业为员工支付住房补贴50万元、供暖补贴35万、交通补贴12万元，均未计入职工福利费发生额内。按照规定，上述支出均需计入职工福利费核算范围。因此，审计后的当年职工福利费实际发生额为487万元，职工福利费超标准列支67万元，应调增应纳税所得额67万元。在对业务招待费的审核过程中，注册税务师注意到企业在归集业务招待费实际发生额时，只计算了在经营费用和管理费用中核算的业务招待费，企业在其他科目核算的业务招待费共计18万元，以及在管理费用办公费明细中核算的业务招待性的礼品支出16万元均未计入年度业务招待费发生额。因此，审定后的业务招待费年度发生额为114万元，按照审定后的业务招待费实际发生额的60%且不超过当年营业收入的5‰计算的税前扣除限额为68.40万元，审定后的业务招待费纳税调整额为45.60万元。
问题四：税前扣除与收入无关的支出
案例：注册税务师在对某投资集团进行审查时发现，该公司在管理费用中列支企业职工住房的物业费、私人汽车保险、修理费等上百万元；在对某证券公司审查时发现，在营业税金及附加和营业外支出中列支应由经纪人个人承担的营业税及附加50多万元。
分析：《企业所得税法》规定，计算应纳税所得额时，与取得纳税收入无关的其他各项支出，在计算应纳税所得额时不得扣除。企业职工住房的物业费、车险、修理费等按照相关性原则，属于和取得收入无关的支出，在计算缴纳企业所得税时不能扣除。
问题五：捐赠违规税前扣除
案例：蓝天公司2008年度实现会计利润总额200万元，当年公司通过北京市红十字会对某省洪灾捐款30万元，对汶川地震捐款80万元，该公司将捐款总额110万元税前扣除。
分析：《企业所得税法实施条例》规定，企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。蓝天公司2008年度利润总额200万元，则允许税前扣除捐赠限额为24万元。
同时，《关于支持汶川地震灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》（财税[2008]104号）规定，自2008年5月12日起，对企业通过公益性社会团体、县级以上人民政府及其部门向受灾地区的捐赠，允许在当年企业所得税前全额扣除。因此，蓝天公司对汶川地震捐款80万元可以全额扣除，无须受利润总额12%限制。而其对某省洪灾捐款30万元，超出扣除限额6万元，应作纳税调增。
问题六：预提、暂估成本费用在税前扣除
案例：注册税务师在对某公司进行审查时发现，该公司在成本中预提工程后期维护费20多万元，应付暂估费用16万多元，并在税前扣除。
分析：《企业所得税法》及其实施条例对预提费用、准备金的税前扣除有严格限制，除了明确规定可以税前扣除的预提费用、基金外，一律不许扣除。该公司预提的工程后期维护费、暂估费不属于可扣除的范围，违反了企业所得税税前扣除费用必须遵循真实发生的原则和确定性原则，应作纳税调增。
根据税法规定，企业在生产经营过程中所发生的各项费用，都应以实际发生额计入成本、费用，不得把预提的费用或准备金直接列为成本、费用开支。企业的财务人员多数都知道上述税法规定，因此在预提各项成本费用时刻意规避“预提费用”科目，多将其计入应付账款、其他应付款等往来科目，为企业留下很大隐患。
问题七：将资本性支出变为经营性支出
案例：某出租公司将购入的数台电脑一次性计入办公费，不作为固定资产管理。
分析：税法规定，纳税人发生的费用支出必须严格区分经营性支出和资本性支出。资本性支出不得在发生当期直接扣除，必须按税收法规规定分期折旧、摊销或计入有关投资的成本。企业将资本性支出在发生当期直接扣除，多计当年费用，减少应纳税所得额，应作纳税调增。
问题八：税前扣除未经审批的财产损失
案例：注册税务师在对某证券公司营业部进行审查时发现，该营业部在“营业外支出”中列支应批未批的财产损失30万元。
分析：2008年前的财产损失，按《企业所得税税前扣除办法》的规定处理。财产损失分为自行申报的财产损失和需经审批的财产损失，需经审批的财产损失未经审批，不得在税前扣除。2008年后的资产损失，按《企业资产损失税前扣除管理办法》的有关规定办理。按《企业资产损失税前扣除管理办法》规定，应收、预付账款发生的坏账损失，金融企业的呆账损失，存货、固定资产、无形资产、长期投资因发生永久或实质性损害而确认的财产损失等等，需经过税务机关审批才能税前扣除。该证券营业部的损失属于需经审批的财产损失，因为未经审批而在税前扣除，需作纳税调增。
《企业资产损失税前扣除管理办法》对资产损失审批作了新的规定，要求企业按规定向税务机关报送资产损失税前扣除申请时，均应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。外部证据包括是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件。纳税人发生资产损失后，应及时收集证据，向税务机关提出扣除申请。
问题九：随意扩大研究开发费的归集范围
案例：某企业2008年度申报支出研究开发费200万元，加计扣除100万元。
分析：注册税务师经审计发现，该企业对研究开发费的归集不符合《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》的有关规定，随意扩大研究开发费的归集范围，将部分不符合规定的支出计入研究开发费用并在企业所得税前加计扣除，从而少计当期应纳税所得额。《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》规定，研究开发费的归集范围包括新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费，在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴等。该企业将没有参与研究人员的工资、薪金、奖金等也纳入研究开发费，属于随意扩大研究开发费的归集范围，应予调增应纳税所得额。
