在产品用于在建工程的税务处理

　某造纸厂自行备有发电设备，一直购进大量原煤用于自行发电，产生的电力用于造纸生产过程。今年4月份，该企业将一部分电力用于在建工程，那么该企业用于在建工程的这部分电力应作进项税额转出还是视同销售，这在税企之间发生了分歧。 

　　造纸厂认为，电力不是该企业最终的销售产品，将电力用于在建工程不属于视同销售范畴，只能作进项税额转出处理。而主管税务机关则认为，电力也是属于货物的范畴，造纸厂生产的电力属于自产的货物，将电力用于在建工程系用于非应税项目，因此应作视同销售处理。 

　　笔者支持造纸厂的意见。 

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定，用于非应税项目的购进货物或者应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。 

　　用于非应税项目的购进货物或者应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣的规定包括两个要件：一是要求为外购的货物或者应税劳务，自产或委托加工的货物排除在外，二是要求用于非应税项目。 

　　从表面上看，造纸厂用购进的原煤所发的电力属于自产货物，将发的电力用于在建工程作进项税额转出不满足《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条的规定，造纸厂的主张显得底气不足，无法有效说服其主管税务机关。 

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条又规定，将自产或委托加工的货物用于非应税项目应视同销售货物。 

　　将自产或委托加工的货物用于非应税项目视同销售货物规定包括两个要件：一是货物系自产或者委托加工而成，纯外购的货物排除在外；二是将上述货物用于非应税项目。 

　　因此，主管税务机关的处理意见似乎无懈可击，完全是在严格执法。 

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条设计的是一种理想状况：货物仅有外购、自产和委托加工三种情形，而没有将自产货物和委托加工的货物作进一步的诠释。这样，在实践中就不可避免的带来了与本例相类似的处理争议：即在产品（包括自产和委托加工所产生）用于非应税项目应作进项税额转出还是应视同销售？ 

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定：非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。 

　　笔者认为，可以借鉴《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定，将用于在建工程的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。其理由如下： 

　　一是从《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的相关规定看，在产品、产成品发生非正常损失和在产品、产成品用于在建工程在税理上有相通之处，二者在税务上作同一处理未尝不可； 

　　二是《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》未将增值税中的核心概念“货物”作进一步的诠释，没能将外购的存货与在产品、产成品、商品作有效区分，这本属立法中的不完备之处，但不能因此而简单按视同销售进行处理从而加重纳税人的税收负担； 

　　三是造纸厂自产的生产用电力，既无对外销售的意愿，也无对外销售的记录，将在建工程用电按视同销售处理也违背了社会的一般逻辑。