新企业所得税法实施中应关注的若干问题

目前，各地针对《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）的落实，纷纷采取各种行之有效的措施，作为基层税源管理部门，我们在贯彻落实中应突出重点、关注焦点、稳步推进、全面落实。在工作实际中，笔者认为在目前阶段政策执行上应重点把握以下几个方面的问题。 

　　一、关于居民企业非法人营业机构的管理。企业所得税法第50条第2款规定：居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。目前，尚无明确的政策规定应如何对居民企业非法人营业机构进行管理，按照以前的规定，对该类型企业应就地监管或就地预缴税款，笔者个人认为，在目前阶段应就地监管，发现问题应积极督促纳税人进行账务调整，避免出现管理“真空”。 

　　二、关于新旧税法税收优惠政策的过渡。应首先明确实施企业所得税优惠过渡措施的范围应为2007年3月16日（含）前已经批准设立的企业。应将因企业所得税法实施影响优惠政策享受的企业，逐一按照优惠类型拉出清单，逐户上门进行辅导宣传，重点是内资企业取消定期减免、外资企业“两免三减半”过渡等政策，杜绝因纳税人不知情而出现政策执行偏差，并在内部实行台账进行控制管理。同时，应高度重视2007年企业所得税的汇算清缴工作，特别是针对新税法税率下调这一政策，开展有针对性的评估检查，防止有的企业不按权责发生制进行核算，打“时间差”，后移利润调节税款实现时间、人为降低税负的问题，如房地产行业的预收款收入，就应作为审核检查的重点。 

　　三、关于小型微利企业的认定。企业所得税法第28条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称实施条例）第92条，对享受20%优惠税率的小型微利企业的标准进行了规定。目前，要防止已有的非小型微利企业，采取拆分、新增法人等方式，人为进行分解、调整企业规模，将不符合规定的企业变换为符合小型微利企业认定标准的企业，以达到降低税负的目的。 

　　四、关于企业的用工数量及工资薪金支出。实施条例第34条第l款规定：企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。实施条例第92条规定：符合条件的小型微利企业，工业企业从业人数不超过100人，其他企业从业人数不超过80人。对以上条款在实践中应重点关注并有效掌握企业用工数量。企业用工数量不仅涉及到工资薪金支出的额度，涉及到职工福利费、工会经费、职工教育经费的列支，而且还是认定是否为小型微利企业的重要标准，因此，应结合《劳动合同法》的落实，依据已备案的劳动合同，根据企业规模、生产经营状况、同行业指标，严格控制企业用工的数量。对于工资薪金支出问题，应将工资薪金发放与考勤、生产记录（如计件数量、工时记录等）等资料进行核对，并与市场工资水平进行比对，对疑点较大的工资薪金支出应与企业为职工缴纳的法定保险金进行核对，防止企业利用工资薪金支出人为提高扣除基数。在工资薪金的扣除方面，因新企业所得税法不实行计税工资，还应重点监控企业高层管理人员不适当地提高工资，或将应属于红利等收入变相列为工资薪金支出的行为。 

　　五、关于企业注销清算所得申报缴纳企业所得税问题。企业注销清算所得的申报及税务机关相应的检查工作，应该说是以前所得税管理的一项薄弱环节。这其中，既有企业不配合、消极对待的因素，也有税务人员业务素质不适应的原因。企业所得税法第55条、实施条例第11条对此作了明确规定，对终止经营活动企业在注销税务登记前，应当就其清算所得申报并依法缴纳企业所得税。对该类企业，主管税务机关应提前介入，关注企业的清算行为，监控企业严格按照财务会计的规定设置相关科目并如实进行核算，并应根据《中华人民共和国税收征收管理法》第38条的规定，对有根据认为从事生产经营的纳税人有逃避纳税义务的，按照法律规定采取责令限期缴纳应纳税款、责令提供纳税担保或采取一定的税收保全措施，防止企业借注销时机逃缴税款，以有效避免税收执法风险。 

　　六、关于业务招待费等税前扣除问题。实施条例第43条规定了业务招待费的扣除标准，一是按照实际发生额的60%扣除，二是不超过当年销售（营业）收入的5%，按照“孰小”原则进行列支；实施条例第44条规定了广告费和业务宣传费的扣除比例为当年销售（营业）收入的15%，并可在以后年度结转扣除。在目前经济社会的大环境下，应该说税法规定的业务招待费的扣除比例相对较低。在日常监控中，对业务招待费无纳税调增的企业，要引起高度关注，防止企业在取得发票等凭证时更改费用支出名称，以广告费、业务宣传费及其他不受比例限制的项目进行虚假列支。 

　　七、关于税收优惠实施的个别限制条件。企业所得税法第4章规定了税收优惠的范围和措施，实施条例第87条、88条规定的定期减免税优惠政策明确规定享受日期是“自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起”，这同国家税务总局2005年印发的《税收减免管理办法（试行）》（国税发[2005]129号）的规定是一致的，基层在执行中应予以重视。同时，有部分优惠条款需要进一步明确，以企业所得税法第27条、实施条例第86条为例，企业从事农、林、牧、渔项目的所得，可以免征、减征企业所得税。该类企业涉及面广、影响面大，目前基层急需明确两个问题：一是该税收优惠是审批类还是备案类；二是有无相关经营期限的限制规定，如同以前外资企业“两免三减半”优惠政策规定生产经营期限必须在10年以上，否则应追缴所减免税款。目前阶段，基层在执行这个政策上应慎重，避免因已享受优惠企业的走逃而造成新的执法风险。另外，实施条例第102条规定，优惠项目应当单独计算所得，否则不得享受企业所得税优惠。因此，在日常工作中，应严格认定相关资格并强化优惠政策享受企业的日常监控管理。 

　　八、关于特别纳税调整及预约定价。特别纳税调整是税务机关出于实施反避税目的而对纳税人特定纳税事项所作的税务调整，企业所得税法第6章针对特别纳税调整作了详尽的规定。以前，基层税务机关基本上是针对部分外资企业开展了反避税的调查和调整工作，可以说工作量大、专业水平要求高。而企业所得税法及实施条例的规定，则给税务机关带来了新的职责和课题，需要尽快提高广大基层税收管理员这方面的业务技能，以适应工作需求。笔者认为目前阶段，在全面宣传辅导的基础上，应充分依托税收分析预警系统，依据毛利率和企业所得税贡献率等指标，排查出可能有特别纳税调整的关联企业，按照企业所得税法第42条、43条、44条的规定，要求其提供关联交易资料，重点提供企业与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关在全面调查分析的基础上，按照企业所得税法第42条、实施条例第113条的规定，积极与企业按照独立交易原则进行协商确认，努力达成预约定价安排。这样可以由事后的特别纳税调整改为事前的预约定价，既降低了年度申报后基层工作的工作量，也可以在一定程度上避免税企争议，达到全面和谐贯彻落实企业所得税法的目的。 

　　九、关于申报资料的注意事项。企业所得税法第54条第4款、实施条例第129条规定：企业应当按照规定附送财务会计报告。不同类型的企业，其财务会计报告的格式、种类不同，在具体的执行中，主管税务机关应依照税收法律法规的规定，结合税收征管的实际进行把握确定。对涉嫌关联交易及申报税收指标异常的企业，应重点要求其提供具有资质的税务师、会计师等中介机构的审计报告，或要求其财务报告中应包含就疑点问题进行详尽分析说明的内容，以便于税务机关强化管理。