限额制度与审批制度的差异

 在现代企业公司治理结构下，由于公司所有者将其投入的资产授予经营管理者运营和管理，伴随公司经营活动的开展必然产生相应的成本费用，这就需要公司所有者考虑建立起一个既有约束、又有激励的机制。同样，在大型公司内部，由于管理层的增加，成本费用也在不同层面上发生，上级管理者出于公司治理的要求，也需要一个约束与激励兼顾的机制。这一机制的核心内容之一便是限额制度与审批制度。如果所有者给予经营者或上级管理者给予下级管理者的各项费用开支标准过低，或审批权限过小，从短期看可能控制了经营管理费用，增加了所有者的股东利益。但经营者薪酬、福利的不足和费用投入的不足又会抑制经营业绩的提高，最终反而削减股东利益。当然，如果对经营者或下级管理者的费用开支标准失去控制，或赋予其过大的审批权限，过度的“经理人控制”很可能导致股东利益受损，这又不符合股东利益最大化的投资动机和财务管理目标。因此，限额制度及审批制度必须在约束和激励二者之间取得平衡。可以肯定的是，任何一个成熟的公司都要以股东（大）会、董事会决议、决定等形式通过公司内部财务管理制度，详尽地规定公司不同部门、不同级别和岗位的职员在不同项目上的费用开支标准，通过制度授权的形式规定不同层次管理者的费用审批权限，并制定具体的绩效考核办法。上述制度、决议、决定等便是企业日常会计核算中计提和支付各项费用支出的合法依据。可见，会计核算所依据的限额制度和审批制度，是现代企业制度下所有者与经营者之间利益的契约安排。我国的会计准则和会计制度中，也顺应了现代企业制度的内在要求，将一系列的费用、支出和损失的审批权限、成本费用的计算方法和费用开支标准的确定权限等都较为充分地交由股东（大）会、董事会、厂长（经理）会议等企业权力机构来掌握，国家总体上不作硬性的具体规定。
    然而，会计核算中按其内部控制制度确认和计量的成本、费用和支出，并不一定都可在企业所得税税前列支，因为税法中对税前扣除项目规定了许多统一的扣除标准，包括定额扣除标准、比例扣除标准或两者结合的扣除标准，同时还规定了一些费用支出必须在报经税务机关审核批准后方可在税前扣除。对于超标准或未经批准的费用支出一律要按税法规定作纳税调整。许多纳税人对税法中的限额制度难以理解和接受，事实上，对费用支出的税前限额扣除，并非我国税法中的特有现象。例如，在美国联邦税制中，“与交易或经营及投资有关的活动可以扣除为取得所得发生的正常和必要的费用……按照国税局及法院的规定，只有数量上合理的费用才能符合正常性和必要性。因此，费用中的数额不合理部分将不能扣除。”继而规定：纳税人仅可以扣除因经营目的而发生的餐费和娱乐费用额的50％，并且需要足够的证明记录；对税前雇员报酬的扣除，虽然没有类似我国这样规定计税工资的统一扣除标准，但也明确要求对雇员所支付的报酬总额在数量上应是合理的，只有合理数量的薪金才可以扣除，并且规定了个人报酬进行税前扣除的指导原则；如此等等①（①[美]凯文•E.墨菲、马克•希金斯：《美国联邦税制》，解学智等主译，186页、230页、238页，大连，东北财经大学出版社，2001。）税法所作的这方面规定体现的是对国家整体利益与个体利益进行再分配的契约安排，也在一定程度上体现了公平税负原则。如果对企业一些费用支出不加审核和控制，企业的一些相关利益集团就可能会通过从企业大量支取费用的形式获得本应计税的收益，国家税收利益便难以得到保障。不仅如此，在我国目前对企业所有者、经营者自身的费用支出与企业经营活动支出的划分还难以进行全面、有效监管的情况下，离开税法中的限额制度和审批制度，也就等于为大量的避税行为打开方便之门。虽然我国也在不断地对税前扣除的限额制度和审批制度进行改革和调整，但它所要调整的只是限额额度和方式，以及审批项目和手续，而不是取消限额制度和审批制度本身。可以预见，这些制度仍将在一定范围内存在，这是必然的，也是必要的。